El régimen especial del artículo 93 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se ha convertido en un argumento habitual en las decisiones de traslado a Baleares. Permite a quien adquiere la residencia fiscal en España tributar durante seis ejercicios conforme a las reglas del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, lo que en muchos supuestos reduce sensiblemente la carga fiscal. Ahora bien, es un régimen de acceso tasado, sujeto a una causa de desplazamiento admitida y a un plazo de opción breve e improrrogable. Su principal problema práctico no es el cálculo, sino que se ofrece con frecuencia a perfiles que no encajan en él.
Quién puede acogerse
El primer requisito es no haber sido residente fiscal en España durante los cinco períodos impositivos anteriores al del desplazamiento, plazo que la Ley 28/2022, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes, redujo desde los diez ejercicios anteriores.
El segundo es que el desplazamiento obedezca a una causa admitida por la norma. Son, en esencia, cuatro: un contrato de trabajo con empleador español o una carta de desplazamiento del empleador extranjero, incluido el supuesto de trabajo a distancia prestado mediante medios telemáticos; la adquisición de la condición de administrador de una entidad, con el límite de participación previsto cuando se trate de una entidad patrimonial; el desarrollo de una actividad calificada como emprendedora; y la prestación de servicios como profesional altamente cualificado a empresas emergentes o el desarrollo de actividades de formación, investigación, desarrollo e innovación.
La norma permite además extender el régimen al cónyuge y a los hijos menores de veinticinco años, y a las personas con discapacidad, con requisitos propios de desplazamiento y de composición de la base imponible del grupo familiar. Esa extensión, poco conocida, suele ser la que hace que la operación resulte o no ventajosa en conjunto.
Cómo se tributa
El contribuyente conserva la condición de residente en España, pero determina su deuda conforme a las normas del Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Los rendimientos del trabajo tributan al 24 por 100 hasta 600.000 euros anuales y al 47 por 100 sobre el exceso. La regla decisiva es que se entienden obtenidos en territorio español todos los rendimientos del trabajo obtenidos durante la aplicación del régimen, con independencia del lugar donde se presten los servicios.
El resto de las rentas de fuente extranjera queda fuera de gravamen en España, mientras que las rentas del ahorro de fuente española se someten a la escala aplicable a esa categoría. En el Impuesto sobre el Patrimonio la sujeción es por obligación real, esto es, limitada a los bienes y derechos situados en España, criterio que se traslada al Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas. Tampoco resulta exigible la declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero mientras el régimen se aplique.
El punto que más problemas genera con Alemania y con Suiza
La Agencia Tributaria mantiene el criterio de que quienes se acogen a este régimen no tienen la consideración de residentes a efectos de la aplicación de un convenio para evitar la doble imposición, precisamente por estar sujetos a imposición únicamente por las rentas de fuente española. La consecuencia es de calado y suele advertirse tarde: si el Estado de procedencia sigue considerando residente al contribuyente conforme a su normativa interna, el impatriado puede quedar sin acceso a las reglas de desempate del convenio, con riesgo de doble imposición efectiva sobre rentas de terceros Estados.
El análisis, por tanto, no puede hacerse solo desde España: hay que comprobar en paralelo las reglas de desvinculación del país de origen, y muy especialmente los criterios de vivienda disponible y centro de intereses vitales.
Plazos y forma de ejercicio
La opción se comunica mediante el modelo 149 en el plazo máximo de seis meses desde la fecha de alta en la Seguridad Social en España o desde la fecha de inicio de la actividad que conste en la documentación equivalente. El incumplimiento del plazo no admite subsanación posterior y determina la tributación por el régimen general con la escala progresiva.
La declaración anual se presenta mediante el modelo 151, distinto del modelo 100 ordinario. La renuncia y la exclusión se comunican también mediante el modelo 149, con una diferencia importante: la renuncia impide volver a acogerse al régimen.
Implicaciones prácticas y conclusión
El régimen es especialmente eficaz para directivos desplazados, profesionales cualificados y emprendedores con rentas del trabajo elevadas y patrimonio situado fuera de España. Es sensiblemente menos interesante, y en ocasiones directamente inaplicable, para quien se traslada a Mallorca sin una causa de desplazamiento admitida, para el inversor pasivo y para el jubilado, supuestos en los que conviene descartar el régimen desde el principio en lugar de forzar su encaje.
Cuando la decisión de traslado se acompaña de la compra de vivienda en la isla, procede coordinar tres planos: la fecha efectiva de adquisición de la residencia y el cómputo de los ciento ochenta y tres días, la titularidad del inmueble a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, y el momento de realización de las plusvalías latentes en la cartera, que puede convenir anticipar o diferir según el régimen aplicable en cada ejercicio.
En Lex·on acompañamos procesos de traslado de residencia a Baleares y su encaje en la fiscalidad internacional desde Palma de Mallorca y Manacor. Si tiene prevista una mudanza a la isla, el análisis debe hacerse antes del desplazamiento, porque el plazo de opción empieza a correr con él.
Fuente: artículo 93 de la Ley 35/2006 del IRPF y Ley 28/2022, de 21 de diciembre, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes.
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